增值稅一般納稅人（以下稱納稅人）2016年5月1日后取得并在會計制度上按固定資產(chǎn)核算的不動產(chǎn)，以及2016年5月1日后發(fā)生的不動產(chǎn)在建工程，其進項稅額應按照本辦法有關規(guī)定分2年從銷項稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年抵扣比例為40%。本案主要討論采用特殊性稅務處理的方式，公司吸收合并時辦理注銷，尚有如上所述的40%待抵扣進項稅額何去何從？

　　根據(jù)國家稅務總局2016年15號公告（以下簡稱15號公告）第三條 納稅人2016年5月1日后購進貨物和設計服務、建筑服務，用于新建不動產(chǎn)，或者用于改建、擴建、修繕、裝飾不動產(chǎn)并增加不動產(chǎn)原值超過50%的，其進項稅額依照本辦法有關規(guī)定分2年從銷項稅額中抵扣。不動產(chǎn)原值,是指取得不動產(chǎn)時的購置原價或作價。上述分2年從銷項稅額中抵扣的購進貨物，是指構成不動產(chǎn)實體的材料和設備，包括建筑裝飾材料和給排水、采暖、衛(wèi)生、通風、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調(diào)、電梯、電氣、智能化樓宇設備及配套設施。第四條 納稅人按照本辦法規(guī)定從銷項稅額中抵扣進項稅額，應取得2016年5月1日后開具的合法有效的增值稅扣稅憑證。上述進項稅額中，60%的部分于取得扣稅憑證的當期從銷項稅額中抵扣；40%的部分為待抵扣進項稅額，于取得扣稅憑證的當月起第13個月從銷項稅額中抵扣。第十條 納稅人注銷稅務登記時，其尚未抵扣完畢的待抵扣進項稅額于注銷清算的當期從銷項稅額中抵扣。第十二條 納稅人分期抵扣不動產(chǎn)的進項稅額，應據(jù)實填報增值稅納稅申報表附列資料。從第三、條四、第十條、第十二條連起來看，待抵扣進項稅額應該在注銷當期從銷項稅額中抵扣，但本案的問題解決了嗎？

　　15號公告第十條雖然說到納稅人注銷稅務登記時，其尚未抵扣完畢的待抵扣進項稅額于注銷清算的當期從銷項稅額中抵扣，這里提到的注銷清算與特殊性稅務處理的吸收合并下的企業(yè)注銷還是存在性質(zhì)上的不同。公司注銷，只有經(jīng)過清算程序，清理債權債務、處置剩余財產(chǎn)，并注銷登記才最終消滅其法律人格。因為公司注銷僅僅是縮小了公司的民事權利能力的范圍，只有進入清算程序后，公司雖存續(xù)但不得開展與清算無關的經(jīng)營活動，所以注銷清算是消滅公司法律人格的二個動作，經(jīng)過注銷清算以后，公司所有債權、資產(chǎn)全部處置，所有債務全部清償，公司的法人資格歸于消滅，通俗地說，公司徹底停擺了。如果只做注銷不做清算呢？只做注銷，不做清算，那么該公司的債權、債權、資產(chǎn)也只是待定，還存在債權、資產(chǎn)待處置和債務待清償?shù)臓顟B(tài)。

　　回到本案所討論的特殊性稅務處理的吸收合并上來，財稅【2009】59號（以下簡稱59號文）第六條第四款企業(yè)合并，企業(yè)股東在該企業(yè)合并發(fā)生時取得的股權支付金額不低于其交易支付總額的85%，以及同一控制下且不需要支付對價的企業(yè)合并，可以選擇按以下規(guī)定處理：

　　1.合并企業(yè)接受被合并企業(yè)資產(chǎn)和負債的計稅基礎，以被合并企業(yè)的原有計稅基礎確定。

　　2.被合并企業(yè)合并前的相關所得稅事項由合并企業(yè)承繼。

　　3.可由合并企業(yè)彌補的被合并企業(yè)虧損的限額=被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值×截至合并業(yè)務發(fā)生當年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率。

　　4.被合并企業(yè)股東取得合并企業(yè)股權的計稅基礎，以其原持有的被合并企業(yè)股權的計稅基礎確定。

　　企業(yè)注銷后被合并企業(yè)的資產(chǎn)和負債如何被合并企業(yè)接受？59號文第四條第四款，企業(yè)重組，除符合本通知規(guī)定適用特殊性稅務處理規(guī)定的外，按以下規(guī)定進行稅務處理：（四）企業(yè)合并，當事各方應按下列規(guī)定處理：

　　1.合并企業(yè)應按公允價值確定接受被合并企業(yè)各項資產(chǎn)和負債的計稅基礎。

　　2.被合并企業(yè)及其股東都應按清算進行所得稅處理。59號文規(guī)定的除適用特殊性稅務處理規(guī)定以外被合并企業(yè)及其股東都應按清算進行所得稅處理；另外財稅【2009】60號第二條下列企業(yè)應進行清算的所得稅處理：(一)按《公司法》、《企業(yè)破產(chǎn)法》等規(guī)定需要進行清算的企業(yè)；(二)企業(yè)重組中需要按清算處理的企業(yè)。如果采用特殊性稅務處理進行吸收合并，企業(yè)注銷但不清算，注銷企業(yè)的資產(chǎn)和負債繼續(xù)存在，所以被吸收方的債權、資產(chǎn)和負債才有被接受的條件。

　　3.被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結轉(zhuǎn)彌補。

　　根據(jù)上述政策的規(guī)定，由于本案的吸收合并采用特殊性稅務處理，在做吸收合并時，注銷不做清算，被吸收方的債權、債務、資產(chǎn)都轉(zhuǎn)到吸收方繼續(xù)存續(xù)，那么其賬上40%的固定資產(chǎn)待抵扣稅款作為債權性質(zhì)的進項稅額，吸收合并后轉(zhuǎn)到吸收方，應從吸收合并當月繼續(xù)計算13個月的抵扣時間，所以不能適用“2016年15號公告第十條 納稅人注銷稅務登記時，其尚未抵扣完畢的待抵扣進項稅額于注銷清算的當期從銷項稅額中抵扣?！?/div>